摘要：建筑企業包工包料業務主要涉及到注“混合銷售”和“兼營行為”的稅務處理和發票開具兩方面的涉稅問題。建筑行業包工包料中的混合銷售和兼營行為如何區分？建筑行業混合銷售和兼營行為區分、政策解析如下。 

建筑企業包工包料業務中的包料包括兩種情況：一是建筑企業外購的建筑材料或機器設備;二是建筑企業自產的建筑材料或機器設備。這種包工包料業務主要涉及到注“混合銷售”和“兼營行為”的稅務處理和發票開具兩方面的涉稅問題。稅務稽查機關在稽查包工包料業務的建筑企業開給房地產企業建筑發票的增值稅進項稅額抵扣時，必須關注“混合銷售”和“兼營行為”的增值稅進項稅額抵扣稽查重點。

　　建筑企業包工包料業務分為四種：

　　一是建筑企業外購建筑材料并提供施工勞務的業務;

　　二是建筑企業外購機器設備的同時提供安裝服務的業務;

　　三是建筑企業自產建筑材料并提供施工勞務的業務;

四是建筑企業銷售自產機器設備的同時提供安裝服務的業務。

在這四種業務中，前者兩者的稅收定性是混合銷售行為，后兩者的稅收定性是兼營行為。具體分析如下：

　　(一)建筑企業外購建筑材料或機器設備并提供施工勞務的業務的稅收定性：混合銷售行為

　　《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)附件1：《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十條：“一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨物，為混合銷售�！痹摋l規定中的“一項銷售行為”是指“一份銷售合同”。根據本條規定，界定“混合銷售”行為的標準有兩點：一是其銷售行為必須是一項;二是該項行為必須即涉及服務又涉及貨物，其“貨物”是指增值稅條例中規定的有形動產，包括電力、熱力和氣體;服務是指屬于全面營改增范圍的交通運輸服務、建筑服務、金融保險服務、郵政服務、電信服務、現代服務、生活服務。在界定“混合銷售”行為是否成立時，其行為標準中的上述兩點必須是同時存在，如果一項銷售行為只涉及銷售服務，不涉及貨物，這種行為就不是混合銷售行為;反之，如果涉及銷售服務和涉及貨物的行為，不是存在一項銷售行為之中，這種行為也不是混合銷售行為。

　　基于以上分析，建筑企業外購建筑材料并提供施工業務的包工包料合同是一種既涉及服務又涉及貨物的一項銷售行為，是混合銷售行為。

　　(二)建筑企業銷售自產建筑材料或機器設備并提供施工勞務業務的稅收定性：兼營行為

　　《國家稅務總局關于進一步明確營改增有關征管問題的公告》(國家稅務總局公告2017年第11號)第一條規定：“納稅人銷售活動板房、機器設備、鋼結構件等自產貨物的同時提供建筑、安裝服務，不屬于《營業稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅〔2016〕36號文件印發)第四十條規定的混合銷售�！�《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)附件1：《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第三十九條規定：“納稅人兼營銷售貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產，適用不同稅率或者征收率的，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率�！�財稅〔2016〕36號附件1第四十一條規定：“納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的銷售額;未分別核算的，不得免稅、減稅�！被�于以上稅收政策規定，兼營行為中的銷售業務和兼營業務是兩項銷售行為，兩者是獨立的業務。實踐中的兼營行為分為三種情況：

　　第一種兼營行為的情況：

　　一項銷售行為中有銷售兩種以上不同稅率的服務或銷售兩種以上不同稅率的貨物的行為。例如，既有設計資質也有建筑資質的企業與發包方簽訂的總承包合同中，有設計服務(6%的增值稅稅率)和建筑服務(10%的增值稅稅率)，就是兼營行為，分別納稅，而不是混合銷售行為。

　　第二種兼營行為的情況：

　　發生兩項以上的銷售行為，每項銷售行為之間就是兼營行為。例如，某既有銷售資質又有安裝資質的設備廠家與設備購買方簽訂一份銷售合同，只發生銷售設備的行為，而沒有對其銷售的設備提供安裝服務。但是該設備廠家為購買其設備的客戶提供了安裝該客戶從別的廠家購買的設備，簽訂一份安裝合同，則該既有銷售資質又有安裝資質的設備廠家就是發生了兼營的行為，應分別適用稅率申報繳納增值稅。

　　第三種兼營行為的情況：

　　發生銷售自產并提供建筑、安裝業務的行為。實踐中具體體現為以下七種企業類型：

　　(1)提供生產加工門窗鋁合金并安裝業務的門窗鋁合金加工安裝企業;

　　(2)銷售自產電梯并提供安裝的電梯生產安裝企業;

　　(3)擁有鋼結構生產基地但沒有單獨成立鋼結構生產企業的鋼結構加工安裝企業;

　　(4)擁有苗圃的園林公司提供銷售苗圃和植樹勞務的園林公司;

　　(5)擁有瀝青和混泥土攪拌站的路橋施工企業。

　　(6)具有碎石機就地取材將石頭加工成碎石并提供道路施工業務的公路施工企業。

　　(7)銷售自產中央空調冷暖系統并提供安裝的空調生產安裝企業。

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